是指由劳务派遣单位与被派遣劳动者订立劳动合同，把劳动者派往实际用工单位，接受用工单位管理并为其工作，实际用工单位向劳务派遣单位支付服务费用的一种用工形式。

劳务派遣的特点：

1、由劳务派遣单位招用劳动者，并与被派遣劳动者建立劳动关系，签订劳动合同；

2、用工单位使用被派遣劳动者，但与被派遣劳动者不建立劳动关系，不直接签订劳动合同；被派遣劳动者的劳动过程受用工单位的指挥管理。

3、用工单位只能在临时性、辅助性或者替代性的工作岗位上使用被派遣劳动者。其中，临时性工作岗位是指存续时间不超过6个月的岗位; 辅助性工作岗位是指为主营业务岗位提供服务的非主营业务岗位; 替代性工作岗位是指用工单位的劳动者因脱产学习、休假等原因无法工作的一定期间内，可以由其他劳动者替代工作的岗位。

4、用工单位决定使用被派遣劳动者的辅助性岗位，应当经职工代表大会或者全体职工讨论，提出方案和意见，与工会或者职工代表平等协商确定，并在用工单位内公示。

5、用工单位应当严格控制劳务派遣用工数量，使用的被派遣劳动者数量不得超过其用工总量的10%。用工总量：用工单位订立劳动合同人数与使用的被派遣劳动者人数之和。计算劳务派遣用工比例的用工单位：依照劳动合同法和劳动合同法实施条例可以与劳动者订立劳动合同的用人单位。

（二）劳务派遣增值税涉税处理

1、劳务派遣增值税优惠政策

财税2016年47号《财政部国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》关于劳务派遣服务政策的规定如下：

一般纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照一般计税方法计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。

小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。

选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

2、劳务派遣开票税目

对于开票方企业而言，劳务派遣开票的税目为现代服务—商务辅助服务—人力资源服务。现代服务-商务辅助服务-人力资源服务，是指提供公共就业、劳务派遣、人才委托招聘、劳动力外包等服务的业务活动。

3、劳务派遣增值税涉税处理比较

注意：用工单位在与劳务派遣公司签订合同时就明确了被派遣人员的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金，因此劳务派遣公司就按用工单位要求发放同时进行增值税差额申报。

（三）劳务派遣所得税涉税处理

1、会计处理

《企业会计准则第9号——职工薪酬》第三条规定，本准则所称职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工的范畴，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。因此，用工单位支付的劳务派遣员工的人工费用通过“应付职工薪酬”科目核算。

2、所得税税前扣除依据

《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号）第三条的规定，(受票方)企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：按照协议(合同)约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出;直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。

其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。因此，用工单位按照协议(合同)约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出在企业所得税前扣除。

实务中有部分用工单位把劳务费以及劳务派遣员工的工资、福利、社会保险和住房公积金统一支付给劳务派遣单位外，还会直接支付给劳务派遣员工部分年终奖，该如何税前扣除呢？

2017年3月14日国家税务总局对于“劳务派遣人员平时的工资由劳务公司发放，年终奖由用工单位直接支付给劳务派遣人员，用工单位的该笔年终奖支出是否可以作为工资、薪金支出在企业所得税税前扣除？”的问题回复如下：

根据《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号）规定，企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：按照协议(合同)约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出;直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。因此，用工单位直接支付给劳务派遣人员的年终奖，合理部分可作为工资薪金支出在企业所得税税前扣除。

注意：劳务派遣以及后文的人力资源外包都能享受差额申报增值税，但劳务外包服务则全额纳税，不能享受差额纳税。实务中首先需明确服务内容，该享受的优惠不能丢，但不能随意扩大享受优惠政策。

（三）劳务外包所得税涉税处理

(受票方)企业支付的劳务外包服务费计入相应业务的成本中，取得发票后在企业所得税税前扣除，不涉及工资薪金问题。

（一）人力资源外包概念

是指企业根据自身业务需要，将某一项或几项人力资源管理和职能外包出去，交由专业人力资源公司管理，以降低人力资源管理成本。比如部分企业将招聘生产一线工人，发放工资社保公积金等事项外包给人力资源服务公司，按人头和事项支付人力资源服务公司一定的服务费用。简单来理解，人力资源外包就是企业向相关机构外包“人力资源部门职能”。

这种用工形式的重要特征：

● 服务内容明确：实质就是人事代理，将人力资源相关事项进行外包；

● 结果导向：对委托单位委托内容需完成才有相应的服务费，比如XX保险公司将招聘保险销售人员事项委托给人力资源公司，合同就明确人力资源公司招到一个人就计多少服务费。

（二）人力资源外包增值税涉税处理

1、人力资源外包增值税优惠政策

财税2016年47号《财政部 国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》在其他政策部分对人力资源外包作出如下规定：

纳税人提供人力资源外包服务，按照经纪代理服务缴纳增值税，其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。一般纳税人提供人力资源外包服务，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算缴纳增值税。”

2、人力资源外包开票税目

开票方企业的开票税目为现代服务—商务辅助服务—经纪代理服务。现代服务-商务辅助服务-经纪代理服务，是指各类经纪、中介、代理服务。包括金融代理、知识产权代理、货物运输代理、代理报关、法律代理、房地产中介、职业中介、婚姻中介、代理记账、拍卖等。

3、人力资源外包涉税处理比较

其中，代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金在实务中操作可能存在以下情况：

如果委托单位发放工资时人力资源公司工作人员，按委托单位要求制作好工资表，并经委托单位领导审批同意后，通过委托单位银行账户发放，则不存在差额征税的情况，人力资源公司工作人员完成发放工资这项工作就可以获得相应的服务费；

如果人力资源公司工作人员按委托单位要求制作好工资表，并经委托单位领导审批同意后，委托单位将领导审批本月发放工资金额及服务费一并打入人力资源公司，则人力资源公司收到这部分工资在账务处理上作代收代付，人力资源公司因而对这部分工资可以采用差额征税进行增值税申报。

（三）人力资源外包所得税涉税处理

受票方企业支付给人力资源外包公司的经纪代理服务费，取得发票后在企业所得税税前扣除；由人力资源外包服务方代发的工资，准予计入受票方企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。

（一）灵活用工平台概念及定位

灵活用工平台全称共享经济灵活用工服务平台(the flexible employment service platform in the sharing economy),是基于互联网现代信息技术，为灵活用工人员提供的身份核验、规则宣贯、交易处理、智能报税、灵工保障等共享经济综合服务的网络系统平台。目前，根据灵活用工企业与服务平台签订的合同内容来看，灵活用工平台存在两种常见的业务模式：

第一种是中间服务型，该种模式下，灵活用工平台仅提供业务中介服务，即为用工企业和灵活用工人员牵线搭桥，提供交易的平台和资金结算通道。合同、资金和发票三流的具体表现为：

● 合同流：用工企业直接与灵活用工人员签订服务合同，灵活用工人员将服务直接提供给用工企业，灵活用工平台只充当中介；

● 资金流：灵活用工平台提供资金结算代理服务，用工企业将全部服务费支付给灵活用工平台，灵活用工平台扣取自身收取的服务费和代征或代扣灵活用工人员税费、保险费等费用后，将服务费代用工企业向灵活用工人员发放；

● 发票流：灵活用工平台代灵活用工人员向用工企业开具发票，或平台为灵活用工人员代办税务临时登记或个体工商户，而后向税务机关申请代开发票或凭借委托代开资质开票给用工企业。

第二种是参与经营型。在该种模式下，灵活用工平台承揽用工需求方的业务后向灵活用工人员或其注册成立的个体工商户等商事主体进行业务转包，以平等合作关系取代原来传统的具有人身隶属性及经济从属性的劳动关系，使得灵活用工人员更具有自主性，用工需求方亦无需再面对众多员工的招聘、管理、发薪、报税、奖惩等繁琐工作，而由专门的灵活用工平台用新的大数据匹配、大数据协同管理与治理等方式进行管理，该模式确实符合在当今社会经济、互联网技术不断发展的背景下，社会生产资源进行不断重组的客观规律。这种模式下，其业务本质是从灵活用工人员处采购服务再销售给用工企业。

其业务流程如下图1所示:

参与经营型灵活用工平台的合同、资金和发票三流具体表现为：

● 合同流：用工企业与灵活用工平台建立服务承揽关系，灵活用工平台作为购买方向灵活用工人员购买服务，然后向用工企业销售服务；

● 资金流：首先，基于承揽关系，用工企业直接将全部服务费支付给灵活用工平台。然后，灵活用工平台按照与灵活用工人员签订的服务协议约定，在灵活用工人员完成相应的服务内容之后向其支付服务费；

● 发票流：灵活用工平台按照收取的费用，向用工企业全额开具增值税专用发票。灵活用工平台为灵活用工人员代办税务临时登记或个体工商户并代个人缴纳税款，代灵活用工人员向主管税务机关申请代开发票或凭借委托代开发票资质为自己开具普通发票。

（二）灵活用工平台资质和经营范围限制

1、作为参与经营型的平台服务方，灵活用工平台通常拥有下列2个资质：

● 税务局委托代征代缴资质。是指灵活用工平台与税务机关签订《委托代征合作协议》，依据协议，灵活用工平台企业对在平台上提供灵活用工服务的灵活用工人员需要缴纳的税款实行代扣代缴，解决个人由于零星分散和异地申报纳税难的问题。在获得委托代征资质同时，灵活用工平台一般都可以取得委托代开发票资质，或者取得申请汇总代开发票资质。

● 人力资源资质。由于灵活用工属于人力资源的一种，所以还需要人力资源许可证等相关的资质。

当然，有些灵活用工平台甚至可能可以享受财政返还优惠政策。根据当前的税收政策，企业所缴纳增值税的50%留存地方国库，企业所得税和个人所得税的40%留存地方国库，其余的部分上交中央。为吸引外来投资，部分地方政府将企业所缴纳的增值税、企业所得税和个人所得税中的地方留存部分返还给企业来扶持企业的发展，部分返还比例高达90%，甚至在企业落户后3年内予以全额返还。

灵活用工平台如果取得地方政府的返还政策，其所缴纳税收中的一部分会通过财政返还的方式返回企业，如此企业可以降低税负、提高营利能力。财政返还优惠政策对于灵活用工平台降低收费、拓展业务、开展竞争提供了重要支持。

2、灵活用工平台经营范围。有些税务机关出台的政策规定灵活用工平台的经营范围主要包括知识分享、自媒体、市场推广、网络营销、在线音频视频、网约车、外卖快递、设计咨询、在线文学、家政、教育培训、活动策划、装卸服务、货运代理、房地产经纪、网络课程等招募自由职业者和推介服务。

对全日制用工、高管薪酬、直播带货、微商销售、财产转让（含股权转让）、财产租赁、利息股息红利等业务事项，也明确规定不属于灵活用工平台的经营范围。

（三）灵活用工平台增值税处理

中间服务型灵活用工平台企业仅就向用工单位收取的服务开具增值税专用发票时，开票税目应为“现代服务-信息技术服务”。

参与经营型灵活用工平台就向用工单位收取的全部费用开具增值税专用发票时，开票税目取决于该平台提供的产品是服务、劳务还是货物？因此，可能是6%的增值税专用发票，也可以是3%或9%，甚至有13%的（主要是物流）。

（四）灵活用工平台所得税处理

用工单位向中间服务型灵活用工平台支付为其提供劳务的自由职业者个人的劳务报酬、并由平台代付的行为并未形成平台的收入，平台（受票方）收款时在会计上应作为“其他应付款”处理，只需开具收据即可。而用工单位则可以将由灵活用工平台代为支付的劳务报酬和支付给灵活用工平台的服务费用在企业所得税税前扣除。

但是如果灵活用工平台为参与经营型平台时，其支付给灵活用工人员的工资可以在企业所得税税前扣除。而且由于此时平台对于灵活用工人员的工资发放具有决定权，因此必须履行代扣代缴义务。而履行代扣代缴义务时，必须准确区分灵活用工人员获取的收入究竟属于劳务报酬所得还是经营所得。

目前很多人对灵活用工平台有误区，很难区分业务收入属于劳务报酬还是经营所得，片面地认为“自然人在灵活用工平台注册成为个体工商户，以个体工商户主体提供各类服务，均属于经营所得，可以按照灵活用工平台对于经营所得核定征收的政策征收个人所得税。”

根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》的规定，劳务报酬所得，是指个人从事劳务取得的所得，包括从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。

经营所得，是指：

1、个体工商户从事生产、经营活动取得的所得，个人独资企业投资人、合伙企业的个人合伙人来源于境内注册的个人独资企业、合伙企业生产、经营的所得；

2、个人依法从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得；

3、个人对企业、事业单位承包经营、承租经营以及转包、转租取得的所得；

4、个人从事其他生产、经营活动取得的所得。

根据《关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告》（国家税务总局公告2019年第44号）劳务报酬并入综合所得按照综合所得年度税率表计算，最高达到45%的税负。生产经营所得实行按年计征应纳个人所得税额，适用5级超额累进税率，最高达到35%的税负。

劳务报酬收入通过灵活用工平台并不能改变劳务报酬的性质，以降低其税负，仅系利用灵活用工平台委托代开发票职能，简化企业和灵活用工人员取得成本扣除的凭据的繁琐程序。

而生产经营所得通过灵活用工平台，可以采用核定征收方式，降低生产经营所得税负。

灵活用工人员取得的收入是否作为经营所得计税，要根据纳税人在互联网平台提供劳务或从事经营的经济实质进行判定，而非简单地看个人劳动所依托的展示平台，否则容易导致从事相同性质劳动的个人税负不同，不符合税收公平原则；且存在将个人劳务报酬所得转换为经营所得，利用经营所得核定征收政策偷逃个人所得税的风险。

企业采购灵活用工服务时，不应因是否使用灵活用工平台、或使用何种灵活用工平台等因素影响对个人收入性质的判断，而应参照“灵活用工平台未介入时”企业与个人之间的业务实质与个人所得税代扣代缴方式，判断个人收入属于“经营所得”或“劳务报酬所得”。

在不同用工方式下，如果企业的税务处理不当，极有可能面临税务行政处罚的风险，甚至面临涉税刑事风险。这类案子已经出现了很多，限于篇幅我们在这里列举如下几个案例：

1、杭州税务局第三稽查局案例。

根据上级部门案源部署，杭州市税务局第三稽查局前不久对A公司开展抽查，发现A公司与某劳务派遣机构（以下简称“B公司”）签订了劳务派遣合同，约定A公司将应支付给劳动者的工资和为劳动者缴纳的社会保险费以及住房公积金统一交给B公司代为发放，B公司为A公司开具劳务费发票。

但稽查人员敏感地注意到，A公司位于浙江省杭州市，而B公司位于广西某市，两地相距甚远，B公司在杭州市管理劳动者显得牵强。就此询问，得到的答复是，A公司在实际操作中只需将资金转到B公司账户，B公司扣除管理费后，资金回流至A公司会计私人账户，用于发放劳动者工资。

A公司还提供了会计发放工资的清单以及与B公司签订的补充协议。补充协议明确，A公司为加强对劳动者的管理，与B公司达成协议，由A公司按绩效考核制度自行发放工资。

通过与银行的信息沟通渠道，稽查人员调取了A公司会计的银行流水，逐条查看资金流出账户的户名信息，发现资金流出账户与A公司自有员工的工资账户有较多重合。

通过深入检查，稽查人员发现，回流至A公司会计个人账户的资金，绝大部分流向A公司的高管，只有少部分流向真正的劳务派遣人员，而且A公司没有为这些劳务人员缴纳社会保险费及住房公积金，没有为工资薪金超过扣除标准的劳务人员代扣代缴个人所得税。

A公司取得的劳务发票与其实际支付的劳务报酬不符，目的在于由此大幅降低公司账面上发放给高管的工资，逃避有关高收入人员的个人所得税。稽查人员通过复盘发现，将有关账外奖金并入后，A公司高管的个人所得税税率由20%上涨至45%。

面对稽查人员展示的证据，A公司承认了让他人为其虚开劳务发票的违法事实，套回的资金用于账外发放公司高管工资奖金，逃避缴纳个人所得税。

2、北京布角科技案。

2020年11月，山东烟台市公安局破获一起虚开发票案件。该案为全国首例利用互联网共享经济服务平台虚开发票的案件，涉嫌虚开增值税专用发票金额高达13亿余元。本次涉案的共享经济服务平台为北京布角科技有限公司，此公司同时拥有河南、山东、福建等地区税务委托代征资质。

布角科技通过将服务众包平台化，让共享经济平台、灵活用工企业面向个人服务商/供应商的无票交易合规入账，同时让企业用工风险、用工成本大幅降低。

3、（2019）桂0405刑初98号。

被告人余洋、周新何因犯虚开增值税专用发票罪、虚开发票罪，分别被数罪并罚判处有期徒刑六年、四年十个月，并处罚金人民币二十万元、十万元。两人犯罪的主要事实如下所述：

2016年12月至2018年5月间，为牟取非法利益，在汇川公司没有提供真实劳务派遣的情况下，被告人余洋、周新何通过以汇川公司名义签订虚假的劳务合同、协议，伪造与受票公司存在劳务分包的假象，再利用对公账户制造劳务款资金走向，并根据票面金额扣除一定比例的手续费后将余款回流到私人账户，完成为对方虚开增值税专用发票和增值税普通发票的交易。通过上述方式，被告人余洋、周新何为南宁、柳州、桂林、北海、成都、重庆7个城市28家公司280个工程项目虚开增值税专用发票296份（税额共1050720．5元、金额共25199356．83元、价税合计26250077．33元），虚开增值税普通发票298份（税额共456257．24元、金额共75927527．94元、价税合计76383785．18元）。上述发票均已入账，增值税专用发票已全部进行认证和申报抵扣。